החלטה בהשגה לא יכולה להוציא שומת מע"מ חדשה: פסק דין רם פל

מנהל מע"מ אינו רשאי להוציא שומת מס תשומות חדשה בתוך החלטה בהשגה על שומת מס עסקאות. כך קבע בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו ב-10.10.2024, וקיבל על הסף את הערעור של רם פל סלולר סטוקמרקט בע"מ, בלי לדון בטענות לגופן. מנהל שרוצה לחייב במס תשומות צריך להוציא שומת תשומות נפרדת, שעליה אפשר להגיש השגה. את החברה ייצגו עו"ד שלומי ואקנין ועו"ד אריאל אפשטין.

• בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו, כב' השופטת ירדנה סרוסי.

• ההליך: ערעור על החלטה בהשגה על שומת עסקאות לפי סעיף 77 לחוק מס ערך מוסף.

• התוצאה: הערעור התקבל על הסף, והמנהל חויב בהוצאות 12,000 ₪.

• פסק הדין המלא (PDF)

החברה דיווחה על עסקאותיה כעסקאות בשיעור אפס לפי סעיף 30(א)(5) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975. מנהל מע"מ גוש דן הוציא לה שומת מס עסקאות לפי מיטב השפיטה, מכוח סעיף 77 לחוק. לפי השומה, החברה נותנת בישראל שירותים לחברות שהן תושבות ישראל לפי פקודת מס הכנסה, ולכן העסקאות חייבות במס בשיעור מלא.

בהחלטה בהשגה הפך המנהל את עמדתו. הוא קבע שהחברה אינה חייבת במס עסקאות, כי עסקאותיה נעשות בחו"ל ואינן חייבות במע"מ לפי סעיף 2 לחוק. מכאן הסיק שאין לה זכות לנכות את מס התשומות המיוחס לעסקאות האלה, וחייב אותה במס תשומות במקום שומת העסקאות. החברה ערערה וביקשה לקבל את הערעור על הסף.

השאלה הייתה אם מנהל מע"מ רשאי, בהחלטה בהשגה על שומת מס עסקאות, לחייב את העוסק במס תשומות כשבשלב השומה לא יצאה שומת תשומות. ההכרעה נשענת על סעיף 77(א) לחוק, שמגדיר "שומה", ועל סעיף 82(ב), שקובע מה המנהל רשאי להחליט בהשגה.

בית המשפט קבע שהמנהל פעל שלא כדין במישור הדיוני ובמישור המהותי, וקיבל את הבקשה.

• לשון החוק. סעיף 77(א) מתיר למנהל לשום את המס המגיע "או" את מס התשומות, כלומר שתי שומות שבסיסן נפרד. סעיף 82(ב) מתיר לו לקיים את "השומה", להגדיל אותה או להקטין אותה, וה"א הידיעה מלמדת שמדובר רק בשומה שיצאה. בלשון בית המשפט: "המשיב הוציא שומה חדשה, ולא הגדיל שומה קיימת".

• ההבחנה מעניין לורן. בעניין לורן מבני תעשיה (ע"מ 31352-12-13, 17.8.2016) יצאו מלכתחילה שתי השומות, ולכן ההחלטה בהשגה רק הגדילה שומה קיימת. אחרת, לפי בית המשפט, שלב השומה יאבד את משמעותו.

• פסק דין אמדוקס במחוזי. בית המשפט הסתמך על פסקאות 51 ו-52 בפסק הדין בעניין אמדוקס (ע"מ 22467-09-17), שם המצב היה הפוך: המנהל חייב במס עסקאות בתוך השגה על שומת תשומות, ובית המשפט פסל את הדרך הזאת. ערעור המנהל לעליון באותו תיק נדחה.

• שומה חלופית שלא יצאה. המנהל טען שעוד לפני השומה הודיע לחברה שיוציא שומות חלופיות, כולל שומת תשומות. בפועל יצאה שומת עסקאות אחת בלבד. טענה שעלתה בדיונים אינה מחליפה שומה, וגם לא מדובר בטעות בתום לב.

• אין מקום לבטלות יחסית. הפגם מהותי. בית המשפט העיר גם שהמנהל החליף בין שתי גרסאות עובדתיות הפוכות לגבי החברות הקשורות.

שלב השומה קובע את גבולות המחלוקת. בהשגה המנהל בוחן את השומה שיצאה: מקיים אותה, מגדיל אותה או מקטין אותה. אם הוא מגיע בשלב ההשגה למסקנה שהחיוב שייך לצד התשומות, עליו להוציא שומת תשומות, ולעוסק נשמרת הזכות להשיג עליה בהליך של שני שלבים.

זהו פסק דין של בית משפט מחוזי, ולא הלכה של העליון. הוא ממשיך את פסק דין אמדוקס במחוזי, וקרוב לעיקרון שנקבע בעניין אמ.גי.די.אס, שבו בוטלו שומות כי המנהל שינה בהחלטה בהשגה את בסיס השומה.

1. השוו את ההחלטה בהשגה לשומה המקורית: האם החיוב נשאר באותו סוג מס ועל אותו בסיס עובדתי.

2. בדקו אם בשלב השומה יצאו שומות חלופיות בפועל. הודעה בדיונים שהמנהל שוקל שומה חלופית אינה שומה.

3. הופיע בהחלטה חיוב מסוג חדש? שקלו בקשה לקבל את הערעור על הסף. כשהעובדות אינן במחלוקת והשאלה משפטית, בית המשפט יכול להכריע בה בתחילת ההליך.

4. הגישו את הערעור במועד גם כשיש טענת סף. המועדים ושלבי ההליך מפורטים בעמוד ייצוג בהליכי שומה והשגה במע"מ.